Die GmbH-Beteiligung eines Bildjournalisten kann nicht allein deshalb als notwendiges Betriebsvermögen des freiberuflichen Betriebs beurteilt werden, weil der Bildjournalist 99 % seiner Umsätze aus Autorenverträgen mit der GmbH erzielt, wenn diese Umsätze nur einen geringfügigen Anteil der Geschäftstätigkeit der GmbH ausmachen und es wegen des Umfangs dieser Geschäftstätigkeit und der Höhe der Beteiligung des Steuerpflichtigen an der GmbH nahe liegt, dass es dem Steuerpflichtigen nicht auf die Erschließung eines Vertriebswegs für seine freiberufliche Tätigkeit, sondern auf die Kapitalanlage ankommt.

EStG § 18 Abs. 3 Satz 1, § 4 Abs. 4
Urteil vom 12. Januar 2010 VIII R 34/07
Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 21. Juni 2006 7 K 3623/04 E (EFG 2008, 602)

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Gründe

I.
1
Die Beteiligten streiten darum, ob die Anteile an der F GmbH, einem Verwertungsunternehmen für Bildmaterial, im Zeitpunkt der Veräußerung im Veranlagungszeitraum 1998 zum Betriebsvermögen der Steuerpflichtigen gehörten.

2
Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin) und ihr 2003 verstorbener Ehemann erzielten als Bildjournalisten Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Der Gewinn wurde durch den Ãœberschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelt (§ 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes –EStG–).

3
Die Tätigkeit der Eheleute bestand darin, Informationen über Tagesereignisse mit eigener Kameraausrüstung festzuhalten. Die fotografische Tätigkeit war nicht auftragsbezogen, wie dies etwa bei Portraitfotografie oder Veranstaltungsfotografie der Fall ist. Vielmehr wählten die Eheleute eigenständig Themen aus und fotografierten auf Vorrat. Das Bildmaterial stellten sie fast ausschließlich der F GmbH zur Verfügung, deren Unternehmensgegenstand die Herstellung, die Vermittlung und der Vertrieb von Bildmaterial, insbesondere an Presse, Werbung und Wirtschaft war. In den Jahren 1997 bis 1999 erzielten die Klägerin und ihr Ehemann 99 % ihres Umsatzes über die F GmbH.

4
Die F GmbH war im Jahr 1958 vom Vater des Ehemannes gegründet worden. Dieser übertrug 1973 Anteile im Nennwert von 16.000 DM (= 20 % des Stammkapitals) im Wege der Schenkung unter Lebenden und im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge auf seinen Sohn.

5
Die Klägerin und ihr Ehemann schlossen erstmalig im Jahr 1986 mit der F GmbH Autorenverträge ab. Die Gesellschaft erhöhte 1992 das Stammkapital von 80.000 DM auf 600.000 DM. Hiervon übernahm der Ehemann einen Geschäftsanteil von 104.000 DM (Beteiligung: 16.000 DM + 104.000 DM = 120.000 DM). 1994 geriet die F GmbH in eine finanzielle Krise, und 1995 wurde das Kapital der Gesellschaft von 600.000 DM auf 2.400.000 DM erhöht. Hiervon übernahm der Ehemann weitere 180.000 DM (Beteiligung: 120.000 DM + 180.000 DM = 300.000 DM) und die Klägerin einen Geschäftsanteil von 300.000 DM, so dass ab diesem Zeitpunkt beide jeweils mit 12,5 % an der F GmbH beteiligt waren.

6
Im Dezember 1998 veräußerten die Klägerin und ihr Ehemann ihre gesamten Anteile an der F GmbH an die K GmbH jeweils zum Preis von 1.500.000 DM.

7
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte die von den Eheleuten zu zahlende Einkommensteuer für das Jahr 1998 erklärungsgemäß fest. Der durch die Veräußerung der GmbH-Anteile erzielte Gewinn blieb zunächst unberücksichtigt. Nach einer Außenprüfung war das FA der Ansicht, dass der bei der Veräußerung der Anteile erzielte Veräußerungserlös als laufende betriebliche Einnahme zu berücksichtigen sei, da die Anteile im Zeitpunkt der Veräußerung zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des selbständigen Unternehmens gehörten und damit notwendiges Betriebsvermögen darstellten. Der Einkommensteuerbescheid wurde entsprechend geändert.

8
Die dagegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Düsseldorf vom 21. Juni 2006 7 K 3623/04 E ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2008, 602 veröffentlicht.

9
Mit der Revision rügen die Kläger Verfahrensfehler sowie die Verletzung materiellen Rechts. Die Klägerin und ihr Ehemann seien wie alle anderen Autoren behandelt worden und hätten durch ihre Beteiligung keine beruflichen Vorteile erzielt. Ihr Umsatz mit der F GmbH sei im Hinblick auf die weitere umfangreiche Geschäftstätigkeit der GmbH unerheblich. Sie hätten keinen Einfluss auf die Geschäftstätigkeit der GmbH gehabt.

10
Die Kläger beantragen sinngemäß,
unter Aufhebung des Urteils des FG Düsseldorf vom 21. Juni 2006 7 K 3623/04 E für das Jahr 1998 die Veräußerungserlöse aus den Verkäufen der Anteile an der F GmbH in Höhe von jeweils 1.200.000 DM bei der Festsetzung der Einkommensteuer außer Ansatz zu lassen.

11
Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

II.
12
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

13
Die tatsächlichen Feststellungen des FG erlauben keine abschließende Entscheidung darüber, ob im Streitjahr die Beteiligungen an der F GmbH zum Betriebsvermögen der Klägerin und ihres Ehemannes gehörten.

14
1. a) Zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit gehören gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 EStG auch Gewinne, die bei der Veräußerung von Vermögen, das der selbständigen Arbeit dient, erzielt werden. Der Begriff des Dienens ist nicht näher definiert. Die notwendige Trennung des unternehmerischen Bereichs vom privaten Bereich erfolgt über den Begriff der „betrieblichen Veranlassung“ (vgl. § 4 Abs. 4 EStG). Dabei handelt es sich um den zentralen Begriff der betrieblichen Einkunftsarten (Urteile des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 14. März 2006 VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650; vom 27. Juni 2006 VIII R 31/04, BFHE 214, 256, BStBl II 2006, 874). Zum Betriebsvermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die im wirtschaftlichen Eigentum des Betriebsinhabers stehen und von diesem betrieblich veranlasst angeschafft, hergestellt oder eingelegt werden (BFH-Urteile vom 11. November 1987 I R 7/84, BFHE 152, 84, BStBl II 1988, 424; vom 18. Dezember 1996 XI R 52/95, BFHE 182, 204, BStBl II 1997, 351). Wirtschaftsgüter gehören zum sog. notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie dem Betrieb dergestalt dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind (BFH-Urteile vom 13. September 1988 VIII R 236/81, BFHE 154, 358, BStBl II 1989, 37; vom 6. März 1991 X R 57/88, BFHE 164, 246, BStBl II 1991, 829; vom 4. Februar 1998 XI R 45/97, BFHE 185, 384, BStBl II 1998, 301).

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