II.
Die Revision der Kläger ist begründet; das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat die Aufwendungen für die behinderungsbedingten Umbaumaßnahmen zu Unrecht vom Abzug als außergewöhnliche Belastungen ausgeschlossen.

1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer in bestimmtem Umfang ermäßigt (§ 33 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG–).

a) Die Beteiligten gehen zu Recht davon aus, dass es sich bei den ausschließlich behinderungsbedingten Umbaukosten um außergewöhnliche Aufwendungen i.S. des § 33 Abs. 1 EStG handelt, denn es sind größere Aufwendungen, als sie der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und Vermögensverhältnisse sowie gleichen Familienstandes erwachsen. Diese Aufwendungen sind auch nicht durch den A gewährten Behinderten- und Pflege-Pauschbetrag abgegolten. Der Behinderten-Pauschbetrag nach § 33b Abs. 1 bis 3 EStG gilt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nur laufende und typische Mehraufwendungen des Behinderten ab, so dass „zusätzliche Krankheitskosten“ nicht von der Abgeltungswirkung des Pauschbetrags erfasst werden (Senatsurteil vom 17. Dezember 1965 VI 297/65 U, BFHE 84, 574, BStBl III 1966, 208, und BFH-Urteil vom 11. Dezember 1987 III R 95/85, BFHE 152, 131, BStBl II 1988, 275, m.w.N.). Dies gilt erst recht für den Pauschbetrag nach § 33b Abs. 6 EStG, der nur die durch die Pflege einer Person veranlassten Aufwendungen erfasst.

b) Entgegen der Auffassung der Vorinstanz sind die reinen Umbaukosten im Streitfall aber auch zwangsläufig erwachsen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Aufwendungen infolge Körperbehinderung waren ebenso wie Krankheitskosten von jeher ein Anwendungsfall der Zwangsläufigkeit aus tatsächlichen Gründen. Nach Auffassung des erkennenden Senats gilt dies insbesondere auch für die streitbefangenen Umbaukosten, die nicht anders zu behandeln sind, als die Aufwendungen für den Treppenlift eines Querschnittsgelähmten (BFH-Urteil vom 30. Oktober 2008 III R 97/06, BFH/NV 2009, 728). Durch den für die Klägerin zu 1. und A nicht vorhersehbaren Schlaganfall und die dadurch eingetretene schwerwiegende Behinderung war eine Zwangslage entstanden, die die behinderungsgerechten Umbaumaßnahmen unausweichlich machte. Dass FA und FG den Steuerpflichtigen in dieser Situation auf die möglicherweise langwierige Suche nach einer geeigneten Mietwohnung verweisen, erscheint dem Senat eher fernliegend. Eine tatsächliche Zwangslage ist dadurch gekennzeichnet, dass sie schnelle Reaktion erfordert. Unter diesen Umständen aber hatten die Ehegatten keine die Zwangsläufigkeit aus tatsächlichen Gründen ausschließende Entscheidungsfreiheit. Insofern unterscheidet sich der Streitfall auch von dem Urteil des BFH, das die Vorinstanz herangezogen hat und das den Bau eines behindertengerechten Einfamilienhauses betraf (BFH-Urteil vom 10. Oktober 1996 III R 209/94, BFHE 182, 333, BStBl II 1997, 491). Der erkennende Senat folgt nicht der Rechtsprechung des III. Senats des BFH, der seine zum behindertengerechten Neubau eines Hauses ergangene Entscheidung auch auf den Fall des Umbaus eines vom Steuerpflichtigen und seiner Familie schon vor der Erkrankung genutzten Hauses angewendet hat (BFH-Urteil vom 6. Februar 1997 III R 72/96, BFHE 182, 551, BStBl II 1997, 607, und BFH-Beschluss vom 15. April 2004 III B 84/03, BFH/NV 2004, 1252).

Die Zwangsläufigkeit der Umbaumaßnahmen wird im Streitfall schließlich auch nicht durch steuerrechtlich irrelevante private Motive in Frage gestellt, die bei der Umgestaltung des Familienwohnheims mitgewirkt haben könnten. Die durch die eingetretene Behinderung des A veranlassten Umbauten standen so stark unter dem Gebot der sich aus der Situation ergebenden Zwangsläufigkeit, dass eine nicht auf der Behinderung beruhende Motivation des A und der Klägerin zu 1. ohne weiteres auszuschließen ist.

c) Im Streitfall wird der Abzug der zwangsläufigen Aufwendungen aber auch nicht durch einen Gegenwert gehindert. Dabei kann der Senat dahingestellt sein lassen, ob er der im Schrifttum geäußerten Fundamentalkritik an der sog. Gegenwertlehre folgen könnte (vgl. Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, § 33 EStG Rz 37, m.w.N.; s. auch Arndt, in Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 33 Rz B 34 ff.).

Unter den Umständen des Streitfalls kann es auch nicht darauf ankommen, dass die behinderungsbedingten Umbaumaßnahmen weder zu einem realen Gegenwert geführt noch einen marktgängigen Vorteil begründet haben. Zu Unrecht hat das FG allerdings angenommen, dass es nicht auf eine von einem Sachverständigen feststellbare Werterhöhung ankommt. Der Senat vermag der im Beschluss des BFH in BFH/NV 2004, 1252 (m.w.N.) vertretenen Auffassung nicht zu folgen, wonach der Beweis, ob der Steuerpflichtige einen Gegenwert für seine behinderungsbedingten Aufwendungen erhält oder ob es sich dabei um verlorenen Aufwand handelt, grundsätzlich nicht durch ein Sachverständigengutachten geführt werden kann. Denn Häuser und Grundstücke werden auch zu anderen Zwecken von Sachverständigen begutachtet, die Werterhöhungen und Wertminderungen ohne weiteres festzustellen in der Lage sind. Ein Gegenwert, der allein auf der möglichen Nutzung der Umbauten durch nichtbehinderte Familienangehörige beruhen soll, ist indessen kein realer Gegenwert und mithin ungeeignet, ein Abzugsverbot für zwangsläufig erwachsene und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Aufwendungen zu begründen.